Прежде всего, следует определиться с толкованиями и, в частности, установить, относятся ли в налоговом учете малоценные необоротные материальные активы (далее − МНМА) к основным средствам (далее − ОС). С этого и начнем.
Согласно пп. 14.1.138 Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VІ (далее — НКУ), основные средства – это материальные активы, в том числе запасы полезных ископаемых предоставленных в пользование участков недр (кроме стоимости земли, незавершенных капитальных инвестиций, автомобильных дорог общего пользования, библиотечных и архивных фондов, материальных активов, стоимость которых не превышает 6 000 гривен, непроизводственных ОС и нематериальных активов), предназначенные для использования в хозяйственной деятельности налогоплательщика, стоимость которых превышает 6 000 гривен и постепенно уменьшается в связи с физическим или моральным износом, и ожидаемый срок полезного использования (эксплуатации) которых с даты ввода в эксплуатацию составляет более одного года (или операционный цикл, если он больше года). Отметим, что к 01.09.2015 года стоимостный предел для отнесения материальных активов к ОС составлял 2 500 грн.
Расшифровки термина «малоценные необоротные материальные активы» в НКУ нет. Поэтому вполне логично, что в целях налогообложения к таким объектам следует относить необоротные активы стоимостью не больше 6 000 гривен и сроком полезного использования более одного года. На это, в частности, указывают и налоговики в письме Государственной фискальной службы Украины (далее − ГФСУ) от 05.02.2016 года № 2457/6/99-99-19-02-02-15 (далее – Письмо № 2457). В указанном письме контроллеры также проинформировали, что по МНМА не возникают налоговые разницы, предусмотренные ст. 138 НКУ. Ведь они по своей сути не налоговые ОС.
Поэтому с 1 января 2015 года все плательщики налога на прибыль не ведут налогового учета МНМА (несмотря на то, когда их ввели в эксплуатацию — до или после этой даты). Соответственно, по ним налоговые разницы согласно ст. 138 НКУ не возникают, а в учете следует ориентироваться на бухучетные правила и суммы.
Дополнительно следует отметить, что сегодня в категории 102.05 Общедоступного информационно-справочного ресурса ГФСУ (далее – ЗІР) в ответе налоговики фактически относят МНМА к ОС и объясняют, как их надо амортизировать в соответствии с предписаниями ст. 138 НКУ. При этом стоит отметить, что в указанной статье говорится об амортизации только для ОС и нематактивов, принадлежащих к таким объектам согласно НКУ. Однако диссонанса здесь добавляет пп. 138.3.3 НКУ, который, собственно, выделяет в когорте ОС и других необоротных активов группу 11 «Малоценные необоротные материальные активы». Впрочем, учитывая пп. 14.1.138 НКУ, можно говорить, что здесь идет речь не об ОС, а о других необоротных активах.
В указанной выше категории ЗІР в ответе на вопрос: «При каких условиях актив признается ОС?» cпециалисты фискального органа указывают на пп. 14.1.138 НКУ и обращают внимание на стоимостный предел отнесения материальных активов к ОС – 6 000 грн. Тем самым фактически подводятся итоги мысли, что МНМА не является ОС.
Несмотря на сказанное, следует помнить, что сегодня формой Налоговой декларации по налогу на прибыль предприятий, утвержденной приказом Минфина Украины от 20.10.15 г. № 897 (далее — Декларация № 897), а именно ее приложением АМ «Информация о начисленной амортизации», предусмотрено отражение там данных по группе 11 «Малоценные необоротные материальные активы». То есть, может сложиться ложное впечатление, что Декларация № 897 приравнивает МНМА к ОС.
Если же придерживаться фактических требований НКУ, то налоговая амортизация МНМА не должна отражаться в приложениях АМ и РІ. Когда по таким активам не возникает налоговая амортизация, то нет и необходимости указывать их балансовую стоимость в приложении АМ. Хотя, даже если и отразить, то вреда от этого не должно быть.
Поэтому ничего страшного, если в Декларации № 897 налогоплательщик по налоговым МНМА не делал корректировок в соответствии со ст. 138 НКУ. Ведь в таком случае он действовал согласно требованиям ст.ст. 14 и 138 НКУ.
