Все чаще субъекты хозяйствования вспоминают о такой форме обмена активами, как бартер. Поговорим об особенностях учета товарообменных операций, в частности, если обмен происходит основными средствами и запасами.
Согласно п. 2 ст. 715 Гражданского кодекса Украины (далее – ГКУ), каждая из сторон договора мены является продавцом того товара, который передает в обмен, и покупателем того, что получает взамен.
Объекты (запасы или основные средства, далее − ОС), которыми будут обмениваться стороны бартерной операции, могут быть подобными или непохожими.
В соответствии с п. 4 П(С)БУ 7 «Основные средства», подобные (однородные) объекты − это объекты с одинаковым функциональным назначением и одинаковой справедливой стоимостью.
Определение справедливой стоимости удалось найти в п. 4 П(С)БУ 19 «Объединение предприятий» и в п. 4 П(С)БУ 7. Поэтому, справедливая стоимость − это сумма, по которой можно продать актив или оплатить обязательства при обычных условиях на определенную дату. Если объекты не соответствуют определению подобных (однородных), приведенном в п. 4 П(С)БУ 7, то они считаются непохожими (неоднородными).
Для запасов определение сходства активов отдельно не предусмотрено. Поэтому будем руководствоваться предписаниями П(С)БУ 7.
Что касается обмена подобными запасами, то стоит отметить, что в п. 13 П(С)БУ 9 «Запасы» сказано, что первоначальная стоимость единицы запасов, приобретенных в результате обмена на подобные запасы, равна балансовой стоимости переданных запасов. Если балансовая стоимость переданных запасов превышает их справедливую стоимость, то первоначальной стоимостью полученных запасов является их справедливая стоимость. Разница между балансовой и справедливой стоимостью переданных запасов включается в состав расходов отчетного периода. Первоначальной стоимостью запасов, приобретенных в обмен на неподобные запасы, признается справедливая стоимость полученных запасов.
Относительно обмена подобными ОС, то тут следует руководствоваться нормами п. 12 П(С)БУ 7. Так, первоначальная стоимость объекта ОС, полученного в обмен на подобный объект, равна остаточной стоимости переданного объекта ОС. Если остаточная стоимость переданного объекта превышает его справедливую стоимость, то первоначальной стоимостью объекта ОС, полученного в обмен на подобный объект, является справедливая стоимость переданного объекта с отнесением разницы в расходы отчетного периода.
Согласно п. 13 П(С)БУ 7, первоначальная стоимость объекта ОС, приобретенного в обмен (или частичный обмен) на неподобный актив, равна справедливой стоимости переданного немонетарного актива, увеличенной (уменьшенной) на сумму денежных средств или их эквивалентов, переданную (полученную) при обмене.
Стоит отметить, что, в соответствии с п. 15 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина Украины от 30.09.2003 г. № 561 (далее − Методрекомендации № 561), предприятие оценивает объект ОС, приобретенный в обмен на немонетарный актив (или сочетание монетарных и немонетарных активов), по справедливой стоимости, если операция обмена носит коммерческий характер. Приобретенный объект оценивают в таком порядке также в случае, если предприятие не может немедленно на дату осуществления операции прекратить признание переданного актива. Если приобретенный объект не может быть оценен по справедливой стоимости, то он оценивается по балансовой стоимости переданного актива.
Предприятие определяет, носит ли операция обмена коммерческий характер, исходя из оценки ожидаемых изменений будущих денежных потоков вследствие операции. Операция обмена носит коммерческий характер, если существенным относительно справедливой стоимости обмениваемых активов является:
- изменение величины риска времени и суммы поступления денежных потоков между полученным и переданным активом;
- или стоимость части предприятия, на которую влияет операция, изменяется в результате обмена.
Но, несмотря на такие особые нормы Методрекомендаций № 561, по нашему мнению, все же необходимо руководствоваться более нормативно важными нормами П(С)БУ 7.
Дополнительно вспомним предписания п. 9 П(С)БУ 15 «Доход». Так, доход не признается, если осуществляется обмен продукцией (товарами, работами, услугами и прочими активами), которые подобны по назначению и имеют одинаковую справедливую стоимость.
А вот учитывая положения ст. 4 Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.1999 г. № 996-XIV и абз. 1 п. 7 П(С)БУ 16 «Расходы», в бухучете не признаются и расходы по операциям обмена подобными объектами.
