Бывают ситуации, когда на дату составления финансовой отчетности нет первичных документов от контрагентов, подтверждающих осуществление хозяйственной операции (понесенные расходы). Поэтому возникает закономерный вопрос, можно ли отражать расходы и как это делать?
Вспомним, что согласно ч. 1 ст. 9 Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.1999 г. № 996-ХІV (далее — Закон о бухучете) основанием для бухгалтерского учета хозяйственных операций являются первичные документы, фиксирующие факты осуществления хозяйственных операций. Первичные документы должны быть составлены во время осуществления хозяйственной операции, а если это невозможно − непосредственно после ее окончания. Для контроля и упорядочения обработки данных на их основании могут составляться сводные учетные документы.
Поэтому в учете все операции (поставка, получение, признание расходов и доходов) следует оформлять на основании первичных документов.
Некоторый либерализм по этому поводу внесло Министерство финансов Украины своим письмом от 22.04.2016 г. № 31-11410-06-5/11705 (далее – Письмо № 31). В частности, в нем указано: «…расходы, по которым на момент составления финансовой отчетности не получено первичных документов от контрагентов, признаются в периоде получения дохода, для получения которого они осуществлены, или их фактического возникновения, если расходы невозможно прямо связать с доходом. При этом достаточным до момента получения первичных документов от контрагента является применение первичных документов, созданных предприятием самостоятельно в произвольной форме с соблюдением требований Закона относительно обязательных реквизитов первичного документа».
Далее специалисты заявляют, что в случае получения первичных документов после составления и утверждения финансовой отчетности, фактическая сумма расходов, указанная в таких документах, может отличаться от расчетной суммы, предварительно признанной в периоде их возникновения. Эти различия являются основанием для корректировки предварительно признанной суммы расходов, за исключением случая, если такая разница является ошибкой и существенно влияет на финансовую отчетность предыдущих отчетных периодов.
Не следует забывать, что в соответствии со ст. 4 Закона о бухучете бухгалтерский учет и финансовая отчетность основываются, в частности, на принципе начисления и соответствия доходов и расходов. Последний заключается в том, что для определения финансового результата отчетного периода необходимо сравнить доходы отчетного периода с расходами, которые были осуществлены для получения этих доходов. При этом доходы и расходы отражаются в бухгалтерском учете и финансовой отчетности в момент их возникновения независимо от даты поступления или уплаты денежных средств. А вот принцип полного освещения предусматривает, что финансовая отчетность должна содержать всю информацию о фактических и потенциальных последствиях хозяйственных операций и событий, способных повлиять на решения, принимаемые на ее основании.
Итак, для соблюдения указанных выше принципов расходы должны быть отражены именно в периоде, когда они были осуществлены, а не когда был получен первичный документ.
Конечно, для отражения таких расходов следует составить собственный документ (подойдет даже бухгалтерская справка). Кроме того, надо определить величину расходов. Именно здесь возникает больше всего вопросов. Ведь иногда достоверно неизвестно, на какую сумму контрагент выставит счет.
В Письме № 31 указано, что подходы к определению расчетной суммы расходов, по которым на момент составления финансовой отчетности не получено первичных документов от контрагентов, не урегулированы нормативно-правовыми актами по бухгалтерскому учету. Поэтому, по мнению минфиновцев, предприятия могут самостоятельно определять методику такой оценки, которую целесообразно включить в распорядительный документ об учетной политике предприятия вместе с перечнем ответственных лиц и сроков представления ими соответствующей информации.
При этом предприятия могут классифицировать расходы по группам (например, коммунальные расходы, расходы на связь и т.п.) и определять методику оценки для каждого вида затрат или для каждой группы расходов отдельно. Такая методика может применяться для отражения в бухгалтерском учете и финансовой отчетности расходов на постоянной основе. Однако при необходимости (например, в случае изменения условий начисления расходов) предприятия могут вносить изменения в эту методику.
Минфин отметил, что нужно различать ситуации, когда существует неопределенность в сумме или времени погашения обязательства, возникающего вследствие прошлых событий. В таком случае в соответствии с п. 13 П(С)БУ 11 «Обязательства» создаются обеспечения для возмещения последующих (будущих) операционных расходов, перечень которых не является исчерпывающим. В частности, к нему можно отнести обеспечение под судебные дела, иски и т.д.
Как мы уже отмечали, в случае получения первичных документов после составления и утверждения финотчетности сумма расходов, указанная в таких документах, может отличаться от расчетной суммы, предварительно признанной в периоде их возникновения. При этом, как отмечают в письме работники Минфина, разногласия не являются основанием для корректировки предварительно признанной суммы расходов, за исключением случая, если такая разница является ошибкой и существенно влияет на финансовую отчетность предыдущих отчетных периодов.
Такой подход Министерства финансов Украины, изложенный в Письме № 31, является достаточно либеральным. Есть сомнения, что налоговики на местах будут придерживаться такой же позиции. Особенно, когда, например, ошибочно завысили расходы. Каждый бухгалтер для себя должен определить, применять толкование Письма № 31 или нет.
