Розглядаючи практичні аспекти застосування коду УКТ ЗЕД у податковій накладній, зупинимося на питаннях, скільки знаків коду потрібно вказувати для підакцизних товарів та як визначити код послуги.
Скільки знаків коду зазначати для підакцизних товарів?
Класифікація товарів за УКТ ЗЕД відбувається на рівні:
- групи (два знаки);
- товарної позиції (чотири знаки);
- міжнародної гармонізованої системи (товарної підпозиції) (шість знаків);
- товарної категорії (вісім знаків);
- товарної підкатегорії (10 знаків).
Зокрема, Порядок роботи відділу митних платежів, підрозділу митного оформлення митного органу та митного поста при вирішенні питань класифікації товарів, що переміщуються через митний кордон України, затверджений наказом Мінфіну від 30.05.2012 р. № 650, передбачає, що класифікація товару — це визначення коду товару відповідно до вимог Основних правил з огляду на Пояснення до УКТ ЗЕД.
У першому з Основних правил йдеться про те, що назви розділів, груп і підгруп наводять лише для зручності користування УКТ ЗЕД. З юридичною метою товари в УКТ ЗЕД класифікують на підставі назв товарних позицій (чотири знаки) і відповідних приміток до розділів або груп. І якщо ці назви не передбачають іншого з огляду на решту Основних правил.
В УКТ ЗЕД сьомий, восьмий, дев’ятий і десятий знаки цифрового коду використовують для докладної товарної класифікації (ч. 3 ст. 67 Митного кодексу України). І схоже, класифікацію товару для юридичних цілей не ототожнюють із класифікацією для податкових цілей. До того ж код товару, визначений на рівні товарної підкатегорії (10 знаків), — це уже деталізація коду УКТ ЗЕД на національному рівні — для всіх без винятку товарів, включаючи товари українського виробництва.
До речі, податківці теж орієнтуються саме на 10-значний код підакцизного або ввезеного в Україну товару (лист ДФСУ від 20.01.2017 р. № 1312/7/99-99-15-03-02-17; ЗІР, категорія 101.17).
Чи можна зазначати коди підакцизних товарів, наведені в п. 215.3 ПКУ?
Річ у тім, що в цьому пункті наведено товари, з яких справляють акцизний податок, і не всі вони мають повний 10-значний код за УКТ ЗЕД. А ми вже встановили, що до податкової накладної (далі − ПН) необхідно вносити повний код УКТ ЗЕД — 10 знаків. Крім того, пп. «і» п. 201.1 ПКУ загалом згадує УКТ ЗЕД для всіх товарів, тобто без будь-яких винятків для підакцизних товарів.
Отже, коди УКТ ЗЕД із п. 215.3 Податкового кодексу України (далі − ПКУ) застосовують для визначення підакцизного товару з метою оподаткування акцизним податком.
Як визначити код послуги?
Для цього потрібно користуватися ДК 016:2010. Він позиціонує послугу як результат окремого виду економічної діяльності відповідно до Класифікації видів економічної діяльності (ДК 009:2010), затвердженої наказом Держспоживстандарту України від 11.10.2010 р. № 457 (далі — ДК 009:2010).
ДК 009:2010 дещо розширює характеристику послуги. А саме:
- послуга — це результат економічної діяльності, щодо якого не можна встановити права власності;
- послуги не підлягають продажу окремо від процесу їх виробництва;
- момент завершення виробництва послуги збігається з моментом її надання споживачеві.
ДК 009:2010 містить пояснення лише терміна «послуги», хоча є в ньому і термін «робота». Зокрема, секція F «Об’єкти будівельні та будівельні роботи». Утім, для класифікації за ДК 009:2010 будь-який результат економічної діяльності, щодо якого не можна встановити права власності, — це все одно послуга. До того ж з метою оподаткування ПДВ постачанням послуг є «…будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об’єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності» (пп. 14.1.185 ПКУ). Тож у ПН потрібно зазначати код за ДК 009:2010 в разі надання послуг чи виконання робіт.
Як уже йшлося, кількість знаків такого коду не може бути меншою за чотири знаки. До Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Мінфіну від 31.12.2015 р. № 1307, поки що не внесено змін щодо правил зазначення коду в ПН. До того ж у ній немає відповідної графи для коду послуг.
Тож податківці заспокоїли платників ПДВ — постачальників послуг: «…до внесення відповідних змін до форми податкової накладної та порядку її заповнення при складанні податкової накладної код послуги тимчасово не зазначається» (лист ДФСУ від 20.01.2017 р. № 1312/7/99-99-15-03-02-17). А поки що відсутність коду послуги не визнаватимуть помилкою, допущеною під час складання ПН.
Крім цього, податківці акцентували увагу на тому, що зміни стосуються ПН, складених після 01.01.2017 р. І код товару потрібно зазначати на всіх етапах постачання товарів від виробника чи імпортера до кінцевого споживача й незалежно від дати придбання чи виготовлення такого товару, тобто до 01.01.2017 р. чи після.
